INTRODUÇÃO
A edição da Lei Complementar n.º 123, de 14 de dezembro de 2006, que instituiu o Estatuto Nacional da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte, denominada de Super Simples ou Simples Nacional, representa uma conquista de caráter político, econômico-empresarial e jurídico.
Na lição do incansável Lênio Streck, a Constituição Federal promulgada em 1988, ainda que constante e sistematicamente modificada por emendas, não perdeu sua essência compromissória[1]. O compromisso, segundo o jurista gaúcho, está na obrigação assumida pelo Estado brasileiro de transformar, por meio de prestações positivas (políticas públicas), a realidade sócio-econômica do país.
Dentro dessa perspectiva, na qual se espera que, a partir da vigência da Lei Complementar n.º 123/2006, metas e objetivos espalhados na Carta Magna, mormente no que se relaciona à construção de uma ordem econômica mais igualitária, é que comentaremos alguns dos mais relevantes aspectos da norma em comento.
1. O ESTADO DE DEMOCRACIA SOCIAL AINDA RESPIRA
Como diz Paulo Bonavides, o Estado Social é aquele no qual a pressão das massas se reflete na política, impondo ao poder público que garanta direitos do trabalho, da previdência, da educação e da saúde; intervenha na economia; construa hospitais; anuncie programas de aceleração de crescimento; facilite a criação de empregos, enfim, “estenda sua influência a quase todos os domínios que dantes pertenciam, em grande parte, à área de iniciativa individual”[2].
Luigi Ferrajoli diferencia as veias legitimadoras dos Estados Liberal e Social. Se de um lado o Estado liberal existe para não piorar a vida dos particulares, o social busca melhorar a vida dos cidadãos[3].
Depreende-se dos posicionamentos citados, que ao Estado Social não é dado o direito de distanciar-se da realidade fática que o circunda. Pelo contrário, o modelo de Estado democrata-social, adotado pela Constituição Federal de 1988 se vale, com freqüência, de normas programáticas que fixam objetivos e metas que, no Brasil, somente podem ser alcançadas por meio de prestações positivas estatais[4].
Quando se aprova uma lei como o Estatuto da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte – Simples Nacional, não há como olvidar que sua principal função é incentivar condutas dos particulares por meio da renúncia de receitas originalmente destinadas às Fazendas Públicas.
Configuram-se, tais benefícios, em despesas fiscais, pois se apresentam como sacrifícios de recursos que, em regra, ingressariam nos cofres do Erário por meio da tributação de fatos presuntivos de riqueza[5]. Incluem-se, indubitavelmente, no conceito de prestações positivas do Estado Social.
Não é outro o pensamento de Tercio Sampaio Ferraz Jr., para quem, na criação de benefícios fiscais, que respeitem a igualdade e o equilíbrio da concorrência, há fortalecimento dos ditames do Estado Social:
Por princípio, são legítimos os incentivos de fomento que, em vez de criar desigualdade, engendram condições de competitividade pela remoção de desigualdades. Para estes incentivos, exatamente porque não criam desigualdades, não há necessidade de convênio. Eles se configuram como condição legítima da livre concorrência, não a distorcem, ao contrário, a estimulam, ao objetivar que situações desfavoráveis de uma região ou de um setor sejam removidas, permitindo, deste modo, sua inserção competitiva no mercado. E porque favorecem e estimulam a concorrência, eles possibilitam um retorno econômico para a própria unidade federativa fomentadora, fortalecendo a federação.
(...)
Esta forma de incentivo, disciplinado no art. 174 como função do Estado preenche os requisitos do Estado Social, de acordo com os princípios da Ordem Econômica constantes do art. 170. Ao contrário dos dispositivos do art. 155, XII, g, que têm função de bloqueio, os do art. 174, conjugados com os do art. 170, têm uma função realizadora de uma ordem desejada como fim. A ordem econômica, nesse sentido, tem por fim assegurar a todos a existência digna, conforme os ditames da justiça social.
(...)
O fomento, que nos quadros do Estado de Direito, nos moldes do liberalismo do século XIX, tinha antes o caráter de favor, regalia, que exigia, por isso, controle restrito por parte da legislação, está aqui, em suma, nos termos do moderno Estado Social que o entende nem como coação nem como serviço público, mas como intervenção administrativa sob forma jurisdicizada destinada a realizar planos programáticos no interesse do desenvolvimento regional, setorial ou global de toda uma comunidade. A fomentação não exclui até mesmo o incentivo fiscal, que também pode ser usado em condições que não produzem desigualdade e desequilibrem a concorrência[6].
Temos que, ao relevar as microempresas e as empresas de pequeno porte, dando-lhe tratamento tributário, previdenciário e trabalhista diferenciado, inclusive com a renúncia de receitas, o Estado brasileiro se reveste do caráter social que a Constituição Federal lhe impôs, respirando contra o ataque liberal (ou neoliberal) que vem sofrendo nos últimos 12 (doze) anos.
Ademais, foi patente a abertura democrática na produção do texto do Simples Nacional, que contou com a participação, dentre outras instituições respeitáveis, do SEBRAE e da Confederação Nacional da Indústria.
2. ASPECTOS RELEVANTES DA LEI COMPLEMENTAR N.º 123/2006
Dentro do espaço do presente trabalho, faremos uma breve análise de alguns dos aspectos que reputamos mais relevantes da Lei Complementar n.º 123/2006.
Mérito há logo na ementa da LC n.º 123/2006, que determina a revogação das Leis n.ºs 9.317/96 e 9.841/99, que antes cuidavam do regime tributário e do estatuto das micro e empresas de pequeno porte, respectivamente. A revogação expressa descrita dificulta o surgimento de conflito acerca de qual norma deverá ser aplicada ao caso concreto[7] e garante segurança jurídica aos sujeitos passivos e à própria Administração Pública.
Parece-nos positiva a manutenção do critério utilizado anteriormente pela Lei 9.317/96 (SIMPLES) para o enquadramento das pessoas jurídicas no conceito de microempresas e empresas de pequeno porte: o faturamento.
Com efeito, ao se qualificar, para fins tributários, uma empresa como micro ou de pequeno porte em razão do que fatura durante um ano-calendário, a LC n.º 123/2006, art. 3º, tem o condão de isolar imprecisões como o enquadramento feito a partir de outros dados estranhos aos fatos presuntivos de riqueza[8].
Isto porque o faturamento, apesar de não se confundir com renda ou receita de uma pessoa jurídica, demonstra, de forma mais objetiva e simples do que os outros dois conceitos, a capacidade que uma empresa detém de gerar riqueza, que o é aspecto vital para justificar a tributação.
A redação da LC n.º 123/2006, art. 3º, § § 6º e 12, permite a conclusão de que a exclusão do contribuinte do Super Simples só será retroativa se o contribuinte incorrer nas vedações do §4º do mesmo artigo ou se ultrapassar 20% (vinte por cento) do limite da faixa de faturamento na qual fora enquadrada, o que constitui avanço sobre a Lei n.º 9.317/96, arts. 12 a 16, que previam muito mais hipóteses nas quais a saída da microempresa e da empresa de pequeno porte retroagiria ao início das atividades.
Em sendo a regra que a exclusão do contribuinte tenha efeitos a partir do ano-calendário subseqüente, restam protegidas a segurança jurídica e a boa-fé do micro e do pequeno empresário que se planejaram para submeterem-se o ano inteiro a uma determinada tributação. Se há superação dos limites de faturamento do Simples Nacional, que não exceda 20% (vinte por cento), é porque a atividade econômica se incrementou por fatores externos, não sendo razoável punir o contribuinte.
No que pertine ao registro de constituição, alterações e baixa societárias, o art. 9º determina a abstenção dos órgãos da Administração Pública, nos três níveis federativos, de exigir comprovação da quitação de obrigações tributárias, trabalhistas ou previdenciárias dos sócios, da pessoa jurídica ou do empresário. Importante ressalvar que tal liberalidade não se estende à opção pelo SUPERSIMPLES, uma vez que, para o ingresso nesse regime tributário, a pessoa jurídica ou empresário não poderá ter débitos com o INSS e as Fazendas Públicas, salvo se estiveres com a exigibilidade suspensa, nos termo do art. 14, V.
O art. 12 institui o Simples Nacional que, segundo o art. 13, englobará o imposto sobre a renda da pessoa jurídica (IRPJ), o imposto sobre produtos industrializados (IPI), a contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL), a contribuição para financiamento da seguridade social (COFINS), o PIS/PASEP, a contribuição para a seguridade social a cargo da pessoa jurídica, o imposto sobre operações de circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação (ICMS) e o imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISS).
Assim, todos os setores da economia nacional podem ser agraciados com o abrandamento fiscal, sem contar a praticidade no momento de quitar os tributos e receber uma certidão única negativa ou positiva com efeitos negativos. De fato, avanço a ser destacado.
O Imposto sobre Serviços (ISS), a principal fonte de recursos próprios para a maioria dos Municípios brasileiros, a partir do faturamento anual de R$ 1.200.000,01 (um milhão, duzentos mil reais e um centavo), conforme anexos III e IV, representará 5% (cinco por cento) da carga tributária recairá sobre o contribuinte optante do Simples Nacional.
Com essa disciplina, os entes federativos menores não perderão receitas que lhes pertenciam antes da instituição do novo regime de tributação, uma vez que a Lei Complementar 116/2003, art. 8º, II, estabelece o teto da alíquota do ISS em 5% (cinco por centos) sobre o preço do serviço do contribuinte.
No concernente às obrigações acessórias, que, para o contribuinte não optante, em face da diversidade de procedimentos, formalidades e prazos exigidos por cada ente federativo tributante, constitui verdadeira preocupação; o art. 25 prescreve que as microempresas e empresas de pequeno porte que tenham aderido ao Simples Nacional apresentem declaração única e simplificada à Receita Federal do Brasil.
Os contribuintes do Simples Nacional somente terão como obrigações acessórias, segundo o art. 26, I e II a emissão de nota fiscal de venda e prestação de serviços e a guarda de documentos que permitam a apuração dos tributos. Se comparados tais deveres com os das pessoas jurídicas do regime fiscal ordinário, ver-se-á a vantagem que se confere aos sujeitos passivos beneficiados.
Registre-se que o agir da Administração Fazendária, em vista do art. 33, será facilitado, posto que a União, os Estados e o Distrito Federal e os Municípios têm competência comum para fiscalizar os contribuintes do Simples Nacional.
Proveitoso indicar que, em caso de empate nas licitações da Administração Pública, além de terem preferência sobre as demais concorrentes, as empresas de pequeno porte e as microempresas somente estarão obrigadas a demonstrar a regularidade fiscal e previdenciária quando da assinatura do contrato com o Poder Público contratante, a teor dos arts. 44 e 42.
Em tempos de rápido progresso científico, mister apontar que os art. 64 a 67 contemplam as microempresas e as empresas do Simples Nacional que se debrucem sobre inovações tecnológicas com vários estímulos, que vão desde o acesso diferenciado a programas específicos dos três âmbitos governamentais à alíquota zero de IPI, COFINS e PIS/PASEP.
Dessa maneira, em rápidas passadas, fica nítida que a manutenção de conquistas passadas em virtude da Lei n.º 9.317/96 (SIMPLES) e as novidades implementadas pela Lei Complementar n.º 123/2006 dão vida prática ao comando constitucional do art. 170, IX, favorecendo aos micro e pequenos empresários, maiores responsáveis pelos empregos nacionais e portadores da esperança da construção de uma ordem econômica mais justa e humana.
3. INTERPRETAÇÃO DOS BENEFÍCIOS FISCAIS
A despeito do trabalho engenhoso desenvolvido pelo legislador pátrio, não se deve olvidar da impossibilidade de se prever todos os fatos sociais que poderiam sofrer a incidência dos preceitos do Simples Nacional.
Se o Poder Legislativo não consegue ser perfeito em seu labor, mormente no que se refere à contemplação pelos benefícios a todos os contribuintes que se encontram na mesma situação fática, ao Judiciário cabe, por meio de interpretação conforme à Constituição, suprir eventuais omissões.
O grande problema, no Brasil, é impossibilidade de o Judiciário preencher tal vazio, legitimada pela Corte Suprema brasileira, sob o argumento que a “concessão de isenção é ato discricionário” [9] cuja esfera de apreciação pertence exclusivamente ao Legislativo e ao Executivo.
Nas lides que discutem a possibilidade de “extensão” de benefícios fiscais a contribuintes que, em tese, não teriam sido contemplados pela lei, observa-se bem que não se pratica a diferenciação entre texto e norma. É que, para os órgãos judiciais, o sujeito passivo tributário, para desfrutar de tratamento fiscal mais brando, deve exercer a atividade econômica que esteja literalmente grafada no texto legal.
Esse posicionamento jurisprudencial conduz a uma situação esdrúxula: a relação jurídica entre o contribuinte postulante da extensão de um benefício fiscal e o Estado é regulada tão-só pelo texto da lei benéfica que não contemplou a todos os sujeitos passivos. Desconsideram-se os inúmeros dispositivos constitucionais e legais que disciplinam a atividade fazendária e equipara-se enunciado à norma.
Apesar de a Lei Complementar n.º 123/2006 ter adotado o critério de faturamento para classificar como micro ou pequena empresa os contribuintes, também impôs uma série de restrições à adesão do regime tributário em comento.
Em nosso entender, a exclusão de profissionais liberais, artistas (em sentido lato) e intelectuais vai de encontro a uma realidade de um mercado de trabalho intensamente competitivo, que motiva a formação de sociedades empresariais de médicos, advogados, dentistas, economistas, etc. Certo, porém, que o conceito de empresário utilizado pelo Simples Nacional é aquele estampado no Código Civil, art. 966, que exclui de tal qualificação os profissionais acima mencionados.
Nesse momento, pensamos, é que o Judiciário deve, por meio da interpretação conforme a Constituição, verificar se, dos significados possíveis de o texto jurídico, há algum que não viole a Lei Maior.
Se a única significação do texto que se coaduna com a Constituição for a que leve à extensão do benefício fiscal em face do princípio da isonomia, esta há de ser levada às últimas conseqüências pelo Judiciário, que pode e deve determinar a inclusão de contribuintes que tenham seu faturamento dentro dos limites consignados pelo Simples Nacional.
Para Riccardo Guastini, os que tomam como modelo de juízo a interpretação literal, entendem que a interpretação extensiva é a criação abstrata de direito. Quem, pelo contrário, enxerga a vagueza e a indeterminação do texto, conclui que a interpretação extensiva não cria direito legislado (e abstrato), mas é somente o genuíno exercício de interpretar[10].
Mesmo possível que um texto jurídico coincida com a proposição normativa, em direito tributário, o intérprete deve observar que o trabalho do legislador fiscal é restringido por diversas vedações, sendo a mais relevante, em nosso parecer, a de instituir tratamento desigual àqueles que se encontrem na mesma situação de fato.
Nesse passo, a norma de benefício fiscal deve apresentar a estrutura:
“Dada a atividade econômica[11] “Y” deve ser o tratamento fiscal mais suave para todos os contribuintes que se encontrem na mesma situação fática”.
A persistir a tese jurisprudencial de negar a possibilidade de incluir-se um contribuinte cuja atividade econômica não esteja escrita no texto da lei como beneficiário de uma prestação tributária mais amena, o Judiciário estará abdicando da essência de sua função interpretativa, que sempre ultrapassa os limites de um enunciado prescritivo.
Consistindo a “extensão” de benefícios fiscais a contribuintes que se encontrem na mesma situação fática questão de política legislativa, como decide há muito o Supremo Tribunal Federal, a ordem jurídica conviverá por bastante tempo com violações ao princípio da igualdade de tratamento tributário.
Bem de ver a Lei 8.010/90, art. 1º, §2º[12], que, em sua redação original, isentava do pagamento de impostos de importação e sobre produtos industrializados e do adicional ao frete para renovação da marinha mercante as importações de aparelhos científicos feitas pelo Conselho Nacional de Desenvolvimento Científico e Tecnológico - CNPq e entidades sem fins lucrativos cadastradas neste órgão. Foram 14 (quatorze) anos para, por meio de alteração na redação do dispositivo mencionada, incluírem-se os cientistas e pesquisadores “pessoas físicas” para usufruir a isenção de tributas na importação de equipamentos essenciais para o desenvolvimento de pesquisas e experimentos.
Cremos ser dificílimo calcular o quanto o progresso brasileiro perdeu com a exclusão desses novos beneficiados (cientistas e pesquisadores “pessoa física”), que se encontravam na mesma situação de fato dos contribuintes primeiramente contemplados (CNPq e entidades sem fins lucrativos cadastradas): fazendo ciência. (O antigo SIMPLES, p.ex, instituído em 1996, em 24 de outubro de 2000, por meio da Lei n.º 10.034, ainda sofria alterações para inclusão de novos contribuintes que o legislador “esquecera” de contemplar.).
Tudo isso em razão de que, até a edição da Lei n.º 10.964/2004, os signos “cientistas” e “pesquisadores” não estavam grafados no texto da Lei n.º 8.010/90. Se, desde a vigência do mais antigo dos diplomas legais, o Judiciário tivesse distinguido enunciado de norma, não haveria desrespeito a tão relevante direito e as metas constitucionais seriam mais facilmente atingidas.
CONCLUSÃO
A edição do Simples Nacional é prova de que o Estado Social preconizado em 1988 ainda respira, para o bem daqueles que acreditam na construção de uma ordem econômica onde imperem o trabalho e o capital voltados para a justiça social e a redução desigualdades.
Tratar com brandura tributária, trabalhista e previdenciária o micro e o empresário de pequeno porte é valorizar quem mais emprega e distribuir riqueza no Brasil, desigualando para equilibrar materialmente os custos de produção e prestação de serviços.
O avanço foi grande e, eventuais dificuldades, cremos que poderão ser superadas com o trabalho ativo do Poder Judiciário, interpretando com pensamento focado nas metas constitucionais.
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
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GUASTINI, Riccardo. L’interpretazione dei Documenti Normativi. Milano: Giuffrè, 2004.
IVO, Gabriel. Norma Jurídca: Produção e Controle. São Paulo: Noesis, 2006.
KRELL, Andreas J. A Recepção das Teorias Alemãs Sobre `Conceitos Jurídicos Indeterminados´ e o Controle da Discricionariedade no Brasil. Interesse Público, Porto Alegre, V. 23: Notadez, 2004, p. 21-49.
MARTINS, Guilherme Waldemar D’Oliveira. A Despesa Fiscal e o Orçamento do Estado no Ordenamento Jurídico Português. Coimbra: Almedina, 2004.
STRECK, Lênio Luiz. A Permanência do Caráter Compromissório (e Dirigente) da Constituição Brasileira e o Papel da Jurisdição Constitucional: Uma Abordagem à Luz da Hermenêutica Filosófica. Revista do Instituto de Pesquisas e Estudos. Bauru: vol. 1, n.º 39, p. 75-119, 2004.
[1] STRECK, Lênio Luiz. A Permanência do Caráter Compromissório (e Dirigente) da Constituição Brasileira e o Papel da Jurisdição Constitucional: Uma Abordagem à Luz da Hermenêutica Filosófica. Revista do Instituto de Pesquisas e Estudos. Bauru: vol. 1, n.º 39, p. 75-119, 2004
[2] BONAVIDES, Paulo. Do Estado Liberal ao Estado Social. 7ª ed. São Paulo: Malheiros, 2004, p. 186.
[3] FERRAJOLI, Luigi. Direito e Razão.Teoria do Garantismo Penal. Trad. de Fauzi Hassan Choukr. 2ª ed., São Paulo: Revista dos Tribunais, 2006, p. 795.
[4] KRELL, Andreas J. A Recepção das Teorias Alemãs Sobre `Conceitos Jurídicos Indeterminados´ e o Controle da Discricionariedade no Brasil. Interesse Público, Porto Alegre, V. 23: Notadez, 2004, p. 21-49.
[5] MARTINS, Guilherme Waldemar D’Oliveira. A Despesa Fiscal e o Orçamento do Estado no Ordenamento Jurídico Português. Coimbra: Almedina, 2004, p. 24.
[6] FERRAZ JR., Tercio Sampaio. Guerra Fiscal, Fomento e Incentivo na Constituição Federal. In SHOUERI, Luís Eduardo e ZILVETI, Fernando Aurélio (coords.) Direito Tributário – Estudos em Homenagem a Brandão Machado. São Paulo: Dialética, 1998, p. 283.
[7] IVO, Gabriel. Norma Jurídca: Produção e Controle. São Paulo: Noesis, 2006, p. 167.
[8] O critério do faturamento é utilizado pelo SEBRAE., conforme texto retirado do sítio na Internet http://www.sebrae.com.br/br/aprendasebrae/estudosepesquisas.asp “A adoção de critérios para a definição de tamanho de empresa constitui importante fator de apoio às micro e pequenas empresas, permitindo que as firmas classificadas dentro dos limites estabelecidos possam usufruir os benefícios e incentivos previstos nas legislações que dispõem sobre o tratamento diferenciado ao segmento, e que buscam alcançar objetivos prioritários de políticas públicas, como o aumento das exportações, a geração de emprego e renda, a diminuição da informalidade dos pequenos negócios, entre outras”.
[9]“RECURSO EXTRAORDINÁRIO. IPI. CONCESSÃO DE BENEFÍCIOS. ALÍQUOTAS REGIONALIZADAS. LEI 8.393/91. DECRETO 2.501/98. ADMISSIBILIDADE. 1. Incentivos fiscais concedidos de forma genérica, impessoal e com fundamento em lei específica. Atendimento dos requisitos formais para sua implementação. 2. A Constituição na parte final do art. 151, I, admite a "concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico entre as diferentes regiões do país". 3. A concessão de isenção é ato discricionário, por meio do qual o Poder Executivo, fundado em juízo de conveniência e oportunidade, implementa suas políticas fiscais e econômicas e, portanto, a análise de seu mérito escapa ao controle do Poder Judiciário. Precedentes: RE 149.659 e AI 138.344-AgR. 4. Não é possível ao Poder Judiciário estender isenção a contribuintes não contemplados pela lei, a título de isonomia (RE 159.026). 5. Recurso extraordinário não conhecido.(STF, 1ª Turma, RE 344.331/PR, Rel. Min. ELLEN GRACIE, DJ de 14-03-2003, p. 00040)”. (grifos nossos)
[10] GUASTINI, Riccardo. L’interpretazione dei Documenti Normativi. Milano: Giuffrè, 2004, p. 160.
[11] Registre-se que os benefícios fiscais podem ser concedidos em todos os critérios da regra matriz tributária: pessoal, material, temporal, espacial, etc.
[12] Lei n.º 8.010/90, art. 1º, §2º (redação anterior): “Art. 1º São isentas dos impostos de importação e sobre produtos industrializados e do adicional ao frete para renovação da marinha mercante as importações de máquinas, equipamentos, aparelhos e instrumentos, bem como suas partes e peças de reposição, acessórios, matérias-primas e produtos intermediários, destinados à pesquisa científica e tecnológica (...) § 2o O disposto neste artigo aplica-se somente às importações realizadas pelo Conselho Nacional de Desenvolvimento Científico e Tecnológico - CNPq, e por entidades sem fins lucrativos ativas no fomento, na coordenação ou na execução de programas de pesquisa científica e tecnológica ou de ensino, devidamente credenciados pelo CNPq”
Lei n.º 8.010/90, art. 1º, §2º (redação atual, introduzida pela Lei n.º 10.964/2004): “§ 2o O disposto neste artigo aplica-se somente às importações realizadas pelo Conselho Nacional de Desenvolvimento Científico e Tecnológico - CNPq, por cientistas, pesquisadores e entidades sem fins lucrativos ativas no fomento, na coordenação ou na execução de programas de pesquisa científica e tecnológica ou de ensino, devidamente credenciados pelo CNPq.
Felipe Olegário.Advogado. Especialista em Direito Tributário. Mestre em Direito.
